היבטי מס - מיסים והיטלים
1. חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג – 
1963
1.1 דחיית יום המכירה
1.1.1 בהתאם לסעיף 49 כ' לחוק, במכירת דירה ליזם שיש בה תנאי מתלה
או שהיא מכירה של אופציה, ניתן לדחות את יום המכירה המדווח
ליום התקיימות התנאי המתלה או מועד מימוש האופציה או מועד
תחילת הבנייה הכל לפי המוקדם מביניהם.
1.1.2 מטרת ההוראה היא להקל על הצדדים לעסקת פינוי ובינוי, וזאת
מאחר ולהוצאתו לפועל של פרוייקט פינוי ובינוי נדרשת הסכמת כל הדיירים,
ועד לחתימת כל הדיירים ולהתקיימות תנאים נוספים אין כל ודאות שהעסקה תוכל לצאת לפועל.
1.2 פטור ממס שבח במכירת יחידת מגורים במתחם
עסקת פינוי בינוי הינה למעשה עסקת חליפין בה מוכר בעל הדירה את דירתו הקיימת ליזם ורוכש דירה חדשה. עסקת החליפין פטורה ממס שבח בתנאים הקבועים בפרק חמישי 4 - פינוי ובינוי, לחוק מיסוי מקרקעין כדלקמן:.
סעיף 49 כ"ב:
(א) (1) המוכר ליזם את הזכויות שיש לו ביחידת מגורים במתחם (בפרק זה - יחידת המגורים הנמכרת), ולענין פינוי לשם בינוי – המוכר ליזם את כל הזכויות שיש לו ביחידת המגורים הנמכרת שתמורתה ניתנה רק זכות ביחידת מגורים חלופית אחת ותמורה כספית אחרת, זכאי בשל המכירה לפטור ממס לפי חוק זה, ובלבד ששווי הזכות ביחידת המגורים החלופית והתמורה הכספית הנוספת לא עלו על תקרת השווי; לענין זה, "תקרת השווי" – אחד מאלה, לפי הגבוה:
(1) 150% משווי יחידת המגורים הנמכרת, בניכוי שוויין של זכויות לבניה נוספת ביחידת המגורים הנמכרת, כמשמעותן בסעיף 49א(ב)(1);
(2) שווי דירת מגורים, כהגדרתה בסעיף 9(ג), באותו מתחם, ששטחה 120 מ"ר;
(3) שווי דירת מגורים, כהגדרתה בסעיף 9(ג), באותו מתחם, ששטחה 150% משטחה של יחידת המגורים הנמכרת, ולא יותר מ-200 מ"ר;
והכל בתוספת תשלום בעבור דמי שכירות לתקופת בניית יחידת המגורים החלופית, ולכיסוי הוצאות כרוכות כפי שקבע המנהל.
(2) על אף האמור בפסקה (1), עלה שוויה של הזכות ביחידת המגורים החלופית על תקרת השווי (בפרק זה – הפרש השווי), יחולו הוראות אלה:
(א) יראו את המוכר כמוכר זכות ביחידת מגורים ששוויה כתקרת השווי (בפרק זה – הזכות הנמכרת הפטורה), וזכות נוספת ביחידת מגורים ששוויה כהפרש השווי (בפרק זה – הזכות הנמכרת החייבת);
(ב) יראו את המוכר כרוכש זכות בדירת המגורים החלופית שוויה כתקרת השווי (בפרק זה – הזכות החלופית הבסיסית), וזכות נוספת ששוויה כהפרש השווי (בפרק זה – הזכות החלופית הנוספת);
(ג) מכירת הזכות הנמכרת הפטורה, פטורה ממס.
(א1) (בוטל).
(א2) קשיש המוכר ליזם את כל הזכויות שיש לו ביחידת המגורים הנמכרת במתחם, שתמורתה ניתנו לו שתי יחידות מגורים חלופיות, זכאי בשל המכירה לפטור ממס לפי הוראות סעיף קטן (א), בתנאים הקבועים בו, ויחולו על שתי היחידות החלופיות ההוראות החלות על יחידת מגורים חלופית.
(ב) הפטור לפי סעיף קטן (א) יינתן בשל מכירת הזכויות ביחידת מגורים אחת במתחם, ובלבד ששיעור זכותו של המוכר ביחידת המגורים החלופית לא יפחת משיעור זכותו ביחידת המגורים הנמכרת; הועברה יחידת מגורים לקרוב בפטור ממס לפי חוק זה, בתקופה של 24 חודשים שלפני ההסכם למכירה כאמור בסעיף 49כ לא יחול במכירתה ליזם פטור ממס לפי פרק זה; בסעיף קטן זה –
"קרוב" – לרבות איגוד השולט בו ואיגוד שבשליטת השולט בו;
"שליטה" – כמשמעותה בסעיף 2 ובשינויים אלה: בכל מקום בסעיף האמור, במקום "רובו של הון המניות" ייקרא "20% או יותר של הון המניות" ובמקום "את רובו של הסכום" ייקרא "20% או יותר של הסכום".
סעיף 49 כ"ב 1:
(א) בסעיף זה, "היתר בנייה" ו"תכנית לפינוי ובינוי" – כהגדרתם בחוק פינוי ובינוי (עידוד מיזמי פינוי ובינוי), התשס"ו-2006.
(ב) קשיש המוכר את כל הזכויות שיש לו ביחידת מגורים חלופית שקיבל בעסקה כאמור בסעיף 49כב(א), זכאי בשל המכירה לפטור ממס, ובלבד שהתקיימו כל אלה:
(1) לפני המכירה, נקלטה במוסד התכנון המוסמך לפי חוק התכנון והבנייה בקשה להיתר בנייה מכוח תכנית לפינוי ובינוי, לגבי הבית המשותף שבו נמצאת היחידה הנמכרת;
(2) הקשיש רכש, בתקופה שתחילתה ביום שהוגשה בקשה להיתר בנייה כאמור בפסקה (1) וסיומה שישה חודשים לאחר מועד הפינוי של יחידת המגורים הנמכרת או שנה מיום המכירה של יחידת המגורים החלופית, לפי המאוחר, זכות שהיא אחת מאלה (בסעיף זה – יחידת המגורים הנרכשת):
(א) זכות במקרקעין שהם דירת מגורים כהגדרתה בסעיף 9(ג), לחילוף דירת המגורים החלופית;
(ב) זכות למגורים בבית אבות כהגדרתה בסעיף 49יג(ד), למגוריו או למגורי בן זוגו;
(3) שווי יחידת המגורים הנרכשת לא פחת מ-75% משווי המכירה של יחידת המגורים החלופית;
(4) המכירה אינה לקרוב כהגדרתו בסעיף 49כב(ב).
(ג) לא עלה שווי יחידת המגורים הנרכשת על שווי המכירה של יחידת המגורים החלופית, יראו את יחידת המגורים הנרכשת כיחידת מגורים חלופית ואת הסכום הכספי שנותר אצל הקשיש ממכירת יחידת המגורים החלופית, ככל שנותר, כתמורה כספית נוספת, ויחולו עליהם כל ההוראות החלות על יחידת מגורים חלופית ותמורה כספית נוספת.
(ד) עלה שווי יחידת המגורים הנרכשת על שווי יחידת המגורים החלופית, יראו את הקשיש כרוכש שתי זכויות במקרקעין כמפורט להלן:
(1) זכות ביחידת המגורים הנרכשת ששווייה כשווי המכירה של יחידת המגורים החלופית, שיראו אותה כיחידת מגורים חלופית, ויחולו עליה כל ההוראות החלות על יחידת מגורים חלופית;
(2) זכות במקרקעין ששווייה כהפרש שבין שווי יחידת המגורים הנרכשת ובין שווי המכירה של יחידת המגורים החלופית, שיום רכישתה ושווי רכישתה הם כפי שנקבע לפי חוק זה.
סעיף 49 כ"ב 2
(א) מכירה ליזם של זכות ביחידת מגורים חלופית שקיבל קשיש, בעסקה כאמור בסעיף 49כב(א), תהיה פטורה ממס וממס רכישה, ובלבד שהקשיש מכר את הזכות ביחידת המגורים החלופית ליזם בסמוך לרכישת אותה יחידת מגורים מהיזם ושהתקיימו התנאים הקבועים בסעיף 49כב1(ב)(2) עד (4), בשינויים המחויבים.
(ב) על מכירה כאמור בסעיף קטן (א) יחולו ההוראות החלות על מכירה כאמור בסעיף 49כב1(ג) או (ד), בשינויים המחויבים.
(ג) הוראות סעיפים קטנים (א) ו-(ב) יחולו גם לגבי מוכר שאינו קשיש אך הוא או בן זוגו נזקק לשירותי סיעוד כמשמעותם בסעיף 49יג(ב), ובלבד שבכספי התמורה, כולם או חלקם, הוא רכש זכות למגורים בבית אבות כאמור בפסקה (2)(ב) של סעיף 49כב1(ב), לו או לבן זוגו, והתקיימו שאר התנאים שבפסקאות (2) עד (4) של אותו סעיף, בשינויים המחויבים.
"קשיש" – כל אחד מאלה:
(1) מי שבמועד שבו נחתם הסכם מכירה ראשון כאמור בסעיף 49כ על ידי אחד מבעלי הדירות בבית המשותף מלאו לו 70 שנים והתגורר ביחידת המגורים הנמכרת בתקופה של שנתיים רצופות לפחות בסמוך לפני אותו המועד וכן התגורר דרך קבע באותה יחידה במועד החתימה על ההסכם עמו;
(2) בן זוגו של מי שמתקיים בו האמור בפסקה (1), למעט בן זוג הגר דרך קבע בנפרד;
2. פטור ממס רכישה למוכר ברכישת דירה חלופית
עסקת פינוי בינוי הינה כאמור עסקת חליפין שאחד ממרכיביה הוא רכישת דירה חדשה מהיזם. רכישה זאת פטורה ממס רכישה בתנאים הקבועים בחוק, כדלקמן:
2.1 מוכר המקבל דירת מגורים חליפית במתחם או מחוצה לו בתמורה לדירתו הישנה במתחם, פטור ממס רכישה בגין דירה אחת.
2.2 כאשר משלם המוכר (בעל דירה) ליזם סכום כספי בגין רכישת הדירה החלופית, לא יינתן פטור ממס רכישה בגין חלק זה (סעיף 49 כד לחוק) .
3. מס רכישה שחייב בו היזם
3.1 בהתאם להוראות סעיף 49 כה לחוק, שווי המכירה לצורך חישוב מס הרכישה
שנדרש היזם לשלם בגין רכישת הזכויות במתחם פינוי ובינוי הינו "כלל התמורות",
שנדרש היזם לשלם, בניכוי שוויה של קרקע בכל יחידות המגורים החלופיות
שהעביר למוכרים לרבות מחוץ למתחם. משמע, בשווי המכירה יש לכלול
את כל התשלומים בכסף ובשווה כסף המשולמים לדיירים המפונים.
3.2 במקרה שהעסקה כוללת מתן דירה חלופית, יש לחשב את כלל התמורות באופן
דומה לחישוב שווי בעסקת קומבינציה. כך, חישוב שווי המכירה של זכויות הבניה
יתבסס על עלות שירותי הבניה של הדירות החלופיות, בתוספת רווח קבלני מקובל
שבין 15%-25%, ובתוספת תמורה במזומן אם שולמה לדיירים; תשלום דמי
שכירות לתקופת הבניה; שווי דמי שכירות במקרה והועמדה דירה לשימוש הדייר
בתקופת הבניה; סילוק/תשלום חוב במקום הדייר; במקרה של דייר מוגן או פולש -
תשלום שמשלם יזם לבעל הנכס; שונות.
3.3 בחישוב עלות שירותי הבניה יש לכלול: עלויות חומרים ועבודה; עלויות פיקוח ותכנון;
מס ערך מוסף; אגרות, מיסים והיטלים שמשלם הקבלן בעבור בעל הקרקע כגון מס שבח, היטל השבחה, דמי היתר למנהל מקרקעי ישראל, אגרות בניה וכיוצ"ב; תשלומים שמשלם הקבלן למוכר, בכסף או בשווה כסף.
4. מס ערך מוסף
סעיף 31 א' לחוק מס ערך מוסף קובע את ההוראות כדלקמן:
(א) למונחים המופיעים בסעיף זה תהא המשמעות הנודעת להם בפרק חמישי 4 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 (בסעיף זה - חוק מיסוי מקרקעין).
(ב) במכירת זכות ביחידת מגורים חלופית בידי יזם, וכן במתן שירותי בניה במתחם, על ידי יזם, בתמורה לרכישת זכות על ידיו ביחידת מגורים במתחם, שנעשתה בהתאם להוראות סעיף 49כב לחוק מיסוי מקרקעין – יהיה המס על אותו חלק במחירם שאינו עולה על תקרת השווי, בשיעור אפס.
(ב1) במכירת יחידת מגורים חלופית, שחלות עליה הוראות סעיף 49כב2 לחוק מיסוי מקרקעין – יהיה המס בשיעור אפס.
(ג) הוראות סעיף זה יחולו גם לענין מכירה ומתן שירותי בניה, כאמור בסעיף קטן (ב), במתחם להתחדשות עירונית, כהגדרתו בסעיף 49ל(א).
(ד) שר האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת, רשאי לקבוע כללים והוראות לענין סעיף זה.
(ה) הוראות סעיף 49כט לחוק מיסוי מקרקעין יחולו לענין סעיף זה בשינויים המחויבים.
5. היטל השבחה לעירייה
5.1 אחת מהמלצותיה של ועדת אייגס שמינתה הממשלה בשנת 1996 ע"מ לקדם את נושא הפינוי בינוי, הייתה כי במתחמים מוכרזים של פינוי בינוי יינתן פטור מתשלום היטל השבחה והיטלי פיתוח וכי במקומם יחוייבו היזמים בחלק יחסי מהוצאות הפיתוח הכוללות במתחם על פי חלקם היחסי בזכויות ובהתבסס על אומדן עלויות פיתוח מלאות. נציג מרכז השלטון המקומי הסתייג מההמלצה הפוטרת במקרים המוגדרים בדו"ח את העיסקאות לפינוי ובינוי מתשלום היטל השבחה.
5.2 בהתאם לסעיף 19 (ב) לתוספת השלישית לחוק התכנון והבניה, בהתייחס למתחמים מוכרזים לא תחול חובת תשלום היטל בשל השבחה שהיא אחת מאלה:
5.2.1 השבחה במקרקעין למגורים המצויים בישוב או בחלק ממנו שהממשלה הכריזה עליו כעל שכונת שיקום, כל עוד ההכרזה בתוקף.
5.2.2 השבחה במקרקעין למגורים המצויים בישוב או בחלק ממנו ששר הבינוי והשיכון ושר הפנים הכריזו בצו, בהסכמת הרשות המקומית הנוגעת בדבר, כי לא תחול לגביהם חובת תשלום היטל השבחה ואולם השרים האמורים רשאים, בהסכמת הרשות המקומית הנוגעת בדבר, להכריז בצו כאמור כי בשל השבחה במקרקעין למגורים בתחום מתחם פינוי ובינוי, כהגדרתו בחוק הרשות הממשלתית להתחדשות עירונית, או במתחם להתחדשות עירונית, כהגדרתו בסעיף 62א(א2), תחול חובת תשלום היטל השבחה ששיעורו רבע ההשבחה;.
5.2.3 השבחה במקרקעין למגורים הנכללים באזור שיקום כמשמעותו בחוק בינוי ופינוי של אזורי שיקום התשכ"ה - 1965.
6. דמי היתר לרשות מקרקעי ישראל (רמ"י)
6.1 רוב שטח הקרקע בשכונת "מעונות שרה" רשום בבעלות מינהל מקרקעי ישראל כאשר הדיירים הם חוכרים – חלק בחכירה מהוונת וחלק בחכירה שאינה מהוונת.
6.2 הסכמי חכירה בין חוכרים למינהל מקרקעי ישראל קובעים את תנאי החכירה של החוכר כגון: שיעור הניצול של הקרקע המוחכרת, את השימוש המותר בה, את מספר הדירות שניתן לבנות על החלקה, את שטחי הדירות ואת קיבולת הבנייה.
6.3 חוכר המבקש לשנות את תנאי הסכם החכירה המקורי שבידו נדרש בחלק מהמקרים לשלם למינהל מקרקעי ישראל "דמי היתר" המהווים למעשה תשלום בגין רכישת זכויות שלא היו קיימות בהסכם המקורי. (בחלק מהמקרים הוציא המינהל החלטות הפוטרות מתשלום דמי היתר).
6.4 התחדשות עירונית בהתאם לקובץ ההחלטות של רשות מקרקעי ישראל
על אף האמור בהסכמי החכירה, לא תגבה הרשות דמי היתר, בעבור האמור בפסקאות (1) עד (6):
1) תוספת בנייה ליחידת דיור שלגביה קיים הסכם חכירה מהוון, בבנייה רוויה קיימת בקרקע עירונית;
(2) תוספת יחידות דיור בבנייה רוויה קיימת בקרקע עירונית אשר כל יחידות הדיור בו מהוונות;
(3) הריסת בניין רווי קיים ובניית אחר תחתיו, בין אם מיקום המגרש השתנה ובין אם לאו;
(4) בניית חניון תת קרקעי, המשמש את דיירי יחידות הדיור במגרש הזכאי לפטור מדמי היתר, לרבות מתחת לשטחים ציבוריים;
(5) תוספת זכויות בנייה שאושרה מכוח תוכנית מתאר ארצית מספר 38, ובלבד שהקרקע היא קרקע עירונית;
(6) הריסה ובנייה מחדש או תוספת זכויות בנייה ו/או יחידות דיור לבניין קיים שאיננו בנייה רוויה בקרקע עירונית, בנוגע לדירה ציבורית.
6.5 תנאי לפטור מתשלום דמי היתר
תנאי לפטור מתשלום דמי היתר, כאמור בסעיף 6.4 לעיל ולמעט ס"ק (6), הוא כי ייעוד המגרש לפי המצב התכנוני שלפני הבנייה החדשה הוא לבנייה רוויה בלבד או לייעוד משולב לבנייה רוויה ולמסחר או לתעסוקה ובלבד שבחלקים המיועדים בתוכנית הקודמת למסחר או לתעסוקה, נרכשה זכות הבעלות, בין אם השתנה מיקום המגרש, בין אם לאו.
6.6 מהאמור לעיל עולה כי אין מניעה מבחינת רשות מקרקעי ישראל לפטור את הפרויקט מדמי היתר אך בתנאי שכל דירות החוכרים יהיו מהוונות.
חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג - 1963